La auditoría financiera (externa) y el fraude






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LA AUDITORÍA FINANCIERA (EXTERNA) Y EL FRAUDE.

La auditoría financiera es la originaria, tradicional, plenamente normada y más difundida de las auditorías, por cuanto con ella nació la profesión del auditor y porque en casi todos los países es legalmente obligatoria para determinadas empresas.

En el caso del Ecuador la auditoría financiera es obligatoria para todas las instituciones financieras

y para todas las empresas (compañías nacionales anónimas, en comandita por

acciones y de responsabilidad limitada) que poseen más de un millón de dólares de activos

La auditoría financiera es realizada por firmas auditoras externas y se enfoca en el análisis y estudio de los estados financieros con la finalidad de emitir una opinión (dictamen) sobre dos aspectos fundamentales:

1) Razonabilidad de saldos.

2) Cumplimiento de PCGA (Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados).

El auditor financiero aplica los procedimientos de auditoria necesarios para determinar si los saldos son razonables; es decir, si están bien presentados en lo importante, libres de distorsiones significativas (materiales) que pueden ser producidas por error y/o fraude.

Fuentes de Distorsión de la Información Financiera Error Distorsión de la información financiera sin ánimo de causar perjuicio.

Fraude Distorsión de la información financiera con ánimo de causar perjuicio. En caso de detectar fraudes el auditor financiero se preocupa de establecer la incidencia que éstos tienen sobre los estados financieros; y, por lo tanto, debe determinar si dichos fraudes afectan o no la razonabilidad de los saldos involucrados. Es responsabilidad del auditor comunicar a la gerencia, al directorio, al comité de auditoría o a los organismos de control correspondientes, los hechos fraudulentos encontrados.

El auditor financiero al detectar fraudes no profundiza en los mismos más allá de evidenciar y determinar la incidencia que tienen sobre los saldos auditados. Profundizar en la detección y prevención del fraude financiero es labor de la auditoría forense.

El tratamiento que debe dar el auditor financiero a los casos de fraude que detecte en el ejercicio de sus labores se describe en las siguientes normas:

  • Norma Internacional de Auditoría NIA (ISA) -11 Sección 240 “Fraude y Error”.

  • Declaración sobre Normas de Auditoría DNA (SAS)-99 (AU 316) “La Consideración del Fraude en los Estados Financieros.”.

  • Norma Ecuatoriana de Auditoría NEA-5, “Fraude y Error”.

LA AUDITORÍA INTERNA Y EL FRAUDE.

La definición de Auditoría Interna establecida por el Instituto de Auditores Internos es la siguiente:

“La Auditoría Interna es una actividad independiente y objetiva de aseguramiento y consulta, concebida para agregar valor y mejorar las operaciones de una organización.

Ayuda a una organización a cumplir sus objetivos aportando un enfoque sistemático y disciplinado para evaluar y mejorar la eficacia de los procesos de gestión de riesgos, control y gobierno.”.

El auditor interno al realizar sus labores de aseguramiento (evaluación de un proceso o sistema) o de consulta (asesoría, consejería) puede encontrar indicadores o casos de fraude financiero, su responsabilidad respecto de la detección de los mismos está definida en la Norma Internacional para el Ejercicio Profesional de la Auditoría Interna – NEPAI 1210 – “Pericia”, que señala lo siguiente:

“1210–Pericia. (...)

1210.A2 – El auditor interno debe tener suficientes conocimientos para identificar los indicadores de fraude, pero no es de esperar que tenga conocimientos similares a los de aquellas personas cuya responsabilidad principal es la detección e investigación del fraude.”.

El Glosario de las NEPAI define al fraude de la siguiente manera:

“Fraude – Cualquier acto ilegal caracterizado por engaño, ocultación o violación de confianza. Estos actos no requieren la aplicación de amenaza de violencia o de fuerza física. Los fraudes son perpetrados por individuos y por organizaciones para obtener

Norma Internacional de Auditoría NIA-11 Sección 240; Fraude y Error.

Instituto de Auditores Internos - IAI; Definición de Auditoría Interna.

Instituto de Auditores Internos - IAI; NEPAI 1210.A2. Auditoría Forense – Fundamentos.

ORIGEN DEL TERMINO “FORENSE”.

El término “forense” proviene del latín “forensis” que significa “público y manifiesto” o “perteneciente al foro”; a su vez, “forensis” se deriva de “forum”, que significa “foro”, “plaza pública”, “plaza de mercado” o “lugar al aire libre”.

Antiguamente en Roma y en las otras ciudades del Imperio Romano las asambleas públicas, las transacciones comerciales y las actividades políticas se realizaban en la plaza principal. En dichos foros (plazas) también se trataba los negocios públicos y se celebraba los juicios; por ello, cuando una profesión sirve de soporte, asesoría o apoyo a la justicia para que se juzgue el cometimiento de un delito, se le denomina forense, tal es el caso de las siguientes disciplinas: medicina, sicología, grafología, biología, genética, auditoría y otras.

DEFINICIÓN DE AUDITORÍA FORENSE.

Cuando en la ejecución de labores de auditoría (financiera, de gestión, informática, tributaria, ambiental, gubernamental) se detecten fraudes financieros significativos; y, se deba (obligatorio) o desee (opcional) profundizar sobre ellos se está incursionando en la denominada auditoría forense. La investigación será obligatoria dependiendo de: 1) el tipo de fraude; 2) el entorno en el que fue cometido; y, 3) la legislación aplicable. La labor de auditoría forense también puede iniciar directamente sin necesidad de una auditoría previa de otra clase, por ejemplo en el caso de existir denuncias específicas.

La auditoría forense es aquella labor de auditoría que se enfoca en la prevención y detección del fraude financiero; por ello, generalmente los resultados del trabajo del auditor forense son puestos a consideración de la justicia, que se encargará de analizar, juzgar y sentenciar los delitos cometidos (corrupción financiera, pública o privada).

En su libro de “Auditoria Forense” Milton Maldonado señala lo siguiente: “La AUDITORIA FORENSE es el otro lado de la medalla de la labor del auditor, en procura de prevenir y estudiar hechos de corrupción. Como la mayoría de los resultados del Auditor van a conocimiento de los jueces (especialmente penales), es usual el término forense. (...) Como es muy extensa la lista de hechos de corrupción conviene señalar que la Auditoría Forense, para profesionales con formación de Contador Público, debe orientarse a la investigación de actos dolosos en el nivel financiero de una empresa, el gobierno o cualquier organización que maneje recursos.”.

5. FRAUDE FINANCIERO.

El Glosario de Términos de las Normas Internacionales de Auditoría (NIA) define al fraude de la siguiente manera: “Fraude.- El término fraude se refiere a un acto intencional por uno o más individuos dentro de la administración, empleados, o terceras partes, el cual da como resultado una representación errónea de los estados financieros.”.

Los casos de fraude financiero son muchos y muy variados, a manera de ejemplo se puede mencionar los siguientes:

  • Alteración de registros.

  • Apropiación indebida de efectivo o activos de la empresa.

  • Apropiación indebida de las recaudaciones de la empresa mediante el retrazo en el depósito y contabilización de las mismas (denominado: jineteo, centrífuga o lapping).

  • Castigo financiero de préstamos vinculados a la alta gerencia.

  • Defraudación tributaria.

  • Inclusión de transacciones inexistentes (falsas).

  • Lavado de dinero y activos.

  • Obtener ilegales beneficios económicos a través del cometimiento de delitos informáticos.

  • Ocultamiento de activos, pasivos, ingresos, gastos.

  • Ocultamiento de un faltante de efectivo mediante la sobrevaloración del efectivo en bancos aprovechando los períodos de transferencias entre cuentas (denominado: tejedora o kiting).

  • Omisión de transacciones existentes.

  • Pérdidas o ganancias ficticias.

  • Sobre o sub valoración de cuentas.

  • Sobre valoración de acciones en el mercado.

El porcentaje de las pérdidas por fraude es mayor mientras mayor es el nivel dentro de la organización de quienes lo cometen; por ello, se establece una relación inversa entre el porcentaje de personal en un determinado nivel organizacional y el porcentaje de pérdidas por fraude que provoca.

TIPOS DE FRAUDE FINANCIERO.

El fraude financiero es la distorsión de la información financiera con ánimo de causar perjuicio a otros y puede ser clasificado de la siguiente manera:

Tipos de Fraude

  • Fraude Corporativo. El que comete la empresa (alta gerencia) para perjudicar a los usuarios de estados financieros (prestamistas, inversionistas, accionistas, estado, sociedad)

  • Fraude Laboral (particular, malversación de activos). El que cometen los empleados para perjudicar a la empresa.

Respecto de los tipos de fraude Jim Wesberry, en su artículo “El Auditor Interno Soldado en la Guerra Contra la Corrupción”, señala lo siguiente: “Los auditores internos deben familiarice con las dos formas principales de crimen económico contra el negocio:

• Crimen “ocupacional” – delitos cometidos

o por individuos en el curso de sus ocupaciones, y

o por empleados contra sus empleadores

• Crimen “corporativo” – delitos cometidos

o por funcionarios de la empresa a favor de la empresa, y

o por la empresa misma.”.

FRAUDE CORPORATIVO.

El fraude corporativo es la distorsión de la información financiera realizada por parte o toda la alta gerencia con ánimo de causar perjuicio a los usuarios de los estados financieros que fundamentalmente son:

  • Prestamistas.

  • Inversionistas.

  • Accionistas.

  • Estado (sociedad).

El fraude corporativo en la DNA (SAS) 99 es denominado: “reportes financieros fraudulentos”, otros autores lo denominan “revelaciones financieras engañosas”, “fraude de la administración”, “crimen corporativo” o “crimen de cuello blanco”.

Una empresa honesta presenta los estados financieros reales; en cambio, una empresa deshonesta, dependiendo de los irregulares (fraudulentos) fines que persiga, puede tender a distorsionar los estados financieros generalmente en dos sentidos (mismos que determinarán el enfoque de la auditoría forense):

  • Aparentar fortaleza financiera; o,

  • Aparentar debilidad financiera.



Aparentar Fortaleza Financiera.

Generalmente las empresas fraudulentas tienden a aparentar fortaleza financiera cuando trabajan en un entorno con las siguientes características: Mercado de Valores: Activo Empresas de Tipo: Cotizadas en Bolsa Administración Tributaria: Fuerte Carga Tributaria (costo / beneficio) Razonable

Para aparentar fortaleza financiera las empresas fraudulentas tienden a: Sobre - Valorar Sub - Valorar

  • Activos.

  • Ingresos.

  • Pasivos.

  • Gastos.

Aparentar Debilidad Financiera.

Generalmente las empresas fraudulentas tienden a aparentar debilidad financiera cuando trabajan en un entorno con las siguientes características: Mercado de Valores: Inactivo Empresas de Tipo: Familiar Administración Tributaria: Débil (o moderada) Carga Tributaria (costo / beneficio) Irrazonable

Para aparentar debilidad financiera las empresas fraudulentas tienden a: Sobre - Valorar Sub - Valorar

  • Pasivos.

  • Gastos.

  • Activos.

  • Ingresos.

Escándalos Contables.

A continuación se listan algunos escándalos contables internacionales suscitados en los últimos años:

  1. “Parmalat (Italia).

  2. Enron (USA).

  3. World Com (USA).

  4. Royal Ahold (Holanda).

  5. Tyco (USA).

  6. Global Crossing (USA).

  7. Petrolera Yukos (Rusia).”



Al respecto, Miguel Cano y Danilo Lugo, señalan lo siguiente: Listado elaborado sobre la base de: artículos de prensa; textos y sitios de internet señalados al final de este documento como fuentes de información sobre auditoría forense; y, hechos de conocimiento público internacional. Auditoría Forense – Fundamentos.

“Es por esta razón que la Auditoría Forense, se convierte en una herramienta eficaz para la investigación cuando se comete un delito, pero también sirve de control y prevención, pues no necesariamente la Auditoría Forense está concebida para encontrar un hecho delictivo sino también para esclarecer la verdad de los hechos y exonerar de responsabilidad a un sospechoso que sea inocente o a una empresa o entidad que haya sido acusada de un fraude con la intención de obtener beneficios económicos.

A raíz de los escándalos contables generados principalmente por el Gobierno Corporativo de empresas de clase mundial como Merck, Nortel, Worldcom, Global Croossing, AIG, Enron, Ahold, Parmalat, Drogas la rebaja y Grupo empresarial Grajales, se ha retomado la auditoría y la contabilidad forense, como una actividad que facilita desenmascarar especialmente a los delincuentes de cuello blanco que hacen parte de la alta directiva de las organizaciones y que con sus actuaciones no garantizan transparencia ni confiabilidad para preservar el interés público, por ello el auditor forense debe tener en cuenta que cualquier funcionario de una compañía tiene que informar de un hecho delictivo que descubra durante sus funciones, si de alguna forma omite, oculta o manipula la información, estará claramente en violación de la ley, incurriendo en los delitos de “Obstrucción a la Justicia”, “Encubrimiento”, “Omisión”, “Ceguera intencional”, “Complicidad”, o “Falsedad”. Estos delitos lo convierten automáticamente en parte comprometida en un proceso de investigación criminal y será el auditor forense el encargado de obtener evidencia para probar el conocimiento, la intención y la voluntad del imputado.

Por otra parte el auditor forense no debe estar ajeno a comprender que ante la globalización se vienen firmando acuerdos bilaterales o entre bloques comerciales; esto aceleró la estandarización de normas y leyes no solo de tipo penal para proteger los negocios, sino comerciales y de información, estos hechos ponen en plena vigencia la homologación de las Normas Internacionales de Auditoría, las Normas Internacionales de Contabilidad y las Normas de Información Financiera, conocidas como las NIA’s, NIC’s y NIF´s adicionalmente están en pleno vigor leyes extraterritoriales como “USA Patriot”, “Victory Act” y “Sarbanes-Oxley”.”.

FRAUDE LABORAL (PARTICULAR, MALVERSACIÓN DE ACTIVOS).

El fraude laboral es la distorsión de la información financiera (malversación de activos) con ánimo de causar perjuicio a la empresa. Uno o varios empleados fraudulentamente distorsionan la información financiera para beneficiarse indebidamente de los recursos de la empresa (activos: efectivo, títulos valores, bienes u otros). Cuando dos o más personas se ponen de acuerdo para perjudicar a un tercero están actuando en colusión.

El fraude laboral en la DNA (SAS) 99 es denominado: “apropiación indebida de activos”, otros autores lo denominan “desfalco” o “crimen ocupacional”.

A continuación se presenta algunos ejemplos de fraude laboral: CAJA – BANCOS.

  • Adquirir bienes o servicios con sobreprecio beneficiándose del mismo, incluso en complicidad con los proveedores.

  • Alterar los cheques de la empresa en valores y/o beneficiarios a fin de cobrarlos el empleado, puede actuar en colusión con otros empleados o incluso con los proveedores.

  • Omitir el registro de ventas para retenerse el dinero.

  • Registrar facturas personales en la contabilidad de la empresa.

  • Retener el dinero de los depósitos bancarios y presentar en la empresa comprobantes de depósito falsos.

  • Retrazar el depósito y contabilización de las recaudaciones de efectivo (jineteo).

  • Vender con sobreprecio los productos, luego registrar en libros al precio correcto y quedarse con la diferencia cobrada en exceso.

CUENTAS – DOCUMENTOS POR COBRAR.

  • Efectuar cobranza y ocultarla.

  • Efectuar ventas a crédito a familiares o testaferros para posteriormente declararlas incobrables.

  • Realizar ventas de contado y decir que fueron a crédito.

  • Registrar prestamos vinculados que más tarde son dados de baja.

  • Registrar ventas ficticias para cobrar comisiones o bonos indebidamente.

ACTIVOS.

  • Adquirir activos innecesarios para obtener una “comisión” del proveedor.

  • Adquirir ficticiamente activos.

  • Apropiarse indebidamente de inventarios o activos de la empresa.

  • Cambiar activos de menor calidad por activos adquiridos por la empresa (suplantación).

  • Utilizar para beneficio personal activos de la empresa.

NÓMINA.

  • Alterar el sistema (software) del rol de pagos de tal manera que los centésimos del valor líquido de todo el personal sean redondeados y se acrediten esos valores en la cuenta del empleado deshonesto.

  • Cargar descuentos propios a otros empleados.

  • Cobrar comisiones, dietas, horas extras, viáticos u otros rubros indebidamente.

  • Cobrar sueldos de empleados que salieron de la organización.

  • Incluir empleados ficticios en la nómina.



CARACTERÍSTICAS DEL AUDITOR FORENSE.

El auditor forense debe ser un profesional altamente capacitado, experto conocedor de: contabilidad, auditoría, control interno, tributación, finanzas, informática, técnicas de investigación, legislación penal y otras disciplinas.

En cuanto a su formación como persona el auditor forense debe ser objetivo, independiente, justo, honesto, inteligente, astuto, sagaz, planificador, prudente, precavido.

Sobre la base de su experiencia y conocimiento el auditor forense debe ser intuitivo, un sospechador permanente de todo y de todos, capaz de identificar oportunamente cualquier síntoma de fraude, su trabajo debe ser guiado siempre por el escepticismo profesional.

El auditor forense es un profesional valioso y altamente necesario en nuestra actual sociedad, es uno de los llamados a combatir la corrupción financiera, pública y privada.

Milton Maldonado, en referencia al perfil del auditor forense, señala que debe tener las siguientes características: “Excelente salud, sereno, fuerte de carácter, trabajador a presión, seguro, personalidad bien formada, culto, gran capacidad analítica y de investigación, paciente, intuitivo, perspicaz, frío y calculador, desconfiado, en el trabajo y con las personas a las cuales investiga honesto e insobornable, objetivo e independiente, imaginativo, poseer agilidad mental, rápido en la reacción, no influenciable, ordenado, tolerante, adaptibilidad a cualquier medio. Es muy importante señalar que esta Auditoría produce un fuerte agotamiento físico y mental al auditor, en virtud de la presión, riesgos, dificultades en la obtención de evidencia y tiempo invertido; razón por la cual, es importante que tenga sentido del humor para que no se torne una persona amargada, en su vida profesional y personal.”.

Pablo Fudim, señala lo siguiente respecto de los conocimientos y habilidades del auditor forense: “• Una mentalidad investigadora; • Una comprensión de motivación; • Habilidades de comunicación, persuasión y una habilidad de comunicar en las condiciones de ley; • Habilidades de mediación y negociación; • Habilidades analíticas; • Creatividad para poder adaptarse a las nuevas situaciones.”.

CARACTERÍSTICAS DE LA AUDITORÍA FORENSE.

Propósito Prevención y detección del fraude financiero. Debe señalarse que es competencia exclusiva de la justicia establecer si existe o no fraude (delito). El auditor forense llega a establecer indicios de responsabilidades penales que junto con la evidencia obtenida pone a consideración del juez correspondiente para que dicte sentencia. Alcance El periodo que cubre el fraude financiero sujeto a investigación (auditoría).

Orientación Retrospectiva respecto del fraude financiero auditado; y, prospectiva a fin de recomendar la implementación de los controles preventivos, detectivos y correctivos necesarios para evitar a futuro fraudes financieros. Cabe señalar que todo sistema de control interno proporciona seguridad razonable pero no absoluta de evitar errores y/o irregularidades.

Normatividad Normas de auditoría financiera e interna en lo que fuere aplicable; normas de investigación; legislación penal; disposiciones normativas relacionadas con fraudes financieros. Enfoque Combatir la corrupción financiera, pública y privada. Auditor a cargo. (Jefe de Equipo) Profesional con formación de auditor financiero, Contador Público Autorizado. Equipo de Apoyo. Multidisciplinario: abogados, ingenieros en sistemas (auditores informáticos), investigadores (públicos o privados), agentes de oficinas del gobierno, miembros de inteligencia o contrainteligencia de entidades como policía o ejército, especialistas.

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